對一起債務(wù)重組審計的分析

　　某會計師事務(wù)所接受××公司的委托，為該公司上年度發(fā)生債務(wù)重組損失作驗證核實(shí)審計。事務(wù)所審計人員在核實(shí)審計中從送審的部分材料中發(fā)現(xiàn)較多疑點(diǎn)，經(jīng)細(xì)心驗證和分析判斷，終于識破疑團(tuán)，排除兩份偽證材料，避免了審計風(fēng)險。

　　基本情況

　　委托方原是一家集體企業(yè)，兩年前改制為有限責(zé)任公司，現(xiàn)由個人承包經(jīng)營。改制后新企業(yè)接收的資產(chǎn)、負(fù)債及實(shí)收資本重新建立新賬，原企業(yè)不能盤活的死賬和呆賬仍保留不動，其賬、表、憑證等資料交由新企業(yè)代為保管。委托方因債務(wù)人長期拖欠貨款，影響資金周轉(zhuǎn)，經(jīng)與多家債務(wù)人協(xié)商，以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清收欠款，對此發(fā)生的損失，委托事務(wù)所驗證核實(shí)，并出據(jù)審計報告，以作為向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報核銷的依據(jù)。

　　事務(wù)所對此審計項目進(jìn)行認(rèn)真分析和評估后，認(rèn)為存在一定的風(fēng)險。首先，該公司雖然提供了與債務(wù)人達(dá)成的重組協(xié)議書，債務(wù)重組協(xié)議中減收的債權(quán)金額，僅是購銷雙方的約定，沒有權(quán)威的第三者鑒證，是真是假難以鑒別；其次，該公司前任法定代表人改制后曾因涉嫌企業(yè)中的經(jīng)濟(jì)案件受審，此次受托審計是驗證債務(wù)重組損失，減債損失中是否存在隱匿的經(jīng)濟(jì)問題，具有可疑性。

　　鑒于債務(wù)重組協(xié)議真假難辨，因此我們要求經(jīng)辦此項目的審計人員必須保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，執(zhí)行審計程序時應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾點(diǎn)：

　　1.查閱每筆債務(wù)重組牽涉的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的時期，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生不足一年的一般不能列為債務(wù)重組損失。

　　2.查問債務(wù)方經(jīng)濟(jì)狀況、信用程度和償債能力，看其是否符合以減讓條件清收債務(wù)。

　　3.對每項債務(wù)重組協(xié)議進(jìn)行認(rèn)真、細(xì)致地驗證，重點(diǎn)關(guān)注以下內(nèi)容：債務(wù)方單位名稱和欠款金額與應(yīng)收賬款明細(xì)分戶賬上的戶名、結(jié)欠金額是否相符；是否簽訂了債務(wù)重組協(xié)議，減債條件是否合理，章印是否齊全；查看債務(wù)重組協(xié)議是否真實(shí)可靠；對初步確認(rèn)債務(wù)重組的減讓事項，了解同一債務(wù)人往年是否發(fā)生過減讓債務(wù)，如有發(fā)生應(yīng)查明原因并請委托方說明理由。

　　審計過程

　　審計人員對委托方送審驗證的每份債務(wù)重組協(xié)議書，按照上述審計程序進(jìn)行逐項對照驗證，發(fā)現(xiàn)兩份《互頂貨款抵賬協(xié)議書》（以下簡稱協(xié)議書）有可疑之處。該協(xié)議書每份互抵金額100萬元，兩份協(xié)議書合計互抵金額200萬元，文字內(nèi)容相同。

　　審計人員經(jīng)分析和判斷，對上述協(xié)議書和證明發(fā)現(xiàn)以下六點(diǎn)疑問：

　�。�1）協(xié)議書上內(nèi)容是丙欠甲、甲欠乙的三角債等額互抵，并未注明甲方（委托審計方）以減值條件互抵三角債，按此三角債關(guān)系互抵后，丙方應(yīng)還款給乙方200萬元，甲方一邊是債權(quán)，一邊是債務(wù)，等額互抵后應(yīng)既無收款也無付款，但乙方寫出的證明則表明乙方按減值后金額付給甲方；

　　（2）賬簿記錄與協(xié)議書不一致，按協(xié)議書內(nèi)容丙方是甲方（委托審計方）的債務(wù)人，經(jīng)查應(yīng)收賬款明細(xì)賬丙方賬戶在簽定協(xié)議書前借方余額為94萬元，而兩份協(xié)議書上的抵賬金額為200萬元，怎能以賬面欠數(shù)94萬元去簽訂200萬元的抵賬協(xié)議書？

　　（3）兩份協(xié)議書上甲方（委托方）應(yīng)收債權(quán)200萬元，減收50萬元，這與甲方實(shí)收資本90萬元的規(guī)模相比金額較大，有點(diǎn)反常；

　　（4）兩份協(xié)議書和證明間隔時間不足半月，有做假嫌疑；

　�。�5）兩份證明上均注明減收的25萬元為轉(zhuǎn)賬手續(xù)費(fèi)，這不符合債務(wù)重組減讓的理由，不合常理常規(guī)；

　　（6）委托審計方以乙方出具的兩份證明作為債務(wù)重組損失的證據(jù)，而沒有以協(xié)議書形式來作證，而且證明上也未注明減收的原因，未免過于輕率或草率。

　　審計人員外勤工作結(jié)束后，將上述疑點(diǎn)帶回所內(nèi)匯報和復(fù)核，經(jīng)集體研究認(rèn)為審計人員提出的疑點(diǎn)必須深查細(xì)究。為弄清事實(shí)真相，避免風(fēng)險，要求審計人員追加審計程序：一是對兩份協(xié)議書簽訂前后賬簿記錄及原始憑證進(jìn)行查核；二是向委托方詢問上述有關(guān)疑問，請予解答。

　　審計人員通過實(shí)施追加審計程序發(fā)現(xiàn)：

　�。�1）在簽定協(xié)議書前，甲方（委托方）應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款明細(xì)賬中均無乙方賬戶，這說明乙方不欠甲方貨款，甲方也不欠乙方貨款。丙方賬戶為借方余額94萬元，經(jīng)查不是貨款往來，而是另一項“抵賬協(xié)議”的調(diào)賬數(shù)，這說明協(xié)議書中抵賬金額與此賬戶無關(guān)；

　　（2）2001年12月25日至31日期間甲方共收到匯入還款150萬元，其中由丙方匯給乙方再由乙方背書轉(zhuǎn)匯給甲方145萬元，另丙方郵匯5萬元，這說明不是協(xié)議書中所說丙欠甲、甲欠乙的三角債關(guān)系，似乎是丙欠乙、乙欠甲的三角債關(guān)系，但乙方應(yīng)不欠甲方貨款，因此這仍是一個矛盾；

　�。�3）甲方應(yīng)收賬款明細(xì)賬中丙方賬戶記錄反映：簽訂協(xié)議書前借方余額94萬元，簽訂協(xié)議書后貸方記有匯入還款150萬元及抵賬損失50萬元，年終軋算貸方余額106萬元。此賬戶在簽定協(xié)議書前為應(yīng)收債權(quán)，協(xié)議書實(shí)現(xiàn)后變?yōu)閼?yīng)付債務(wù)，明顯是個疑問。

　　經(jīng)向委托方詢問、了解和溝通，委托方最后承認(rèn)協(xié)議書中的應(yīng)收債權(quán)不屬于該公司，而是改制前原企業(yè)的老賬。委托方將此筆賬務(wù)中發(fā)生的三角債互抵、收回還款和抵賬損失均當(dāng)作改制后新企業(yè)發(fā)生的賬務(wù)，明顯地將收回原企業(yè)的債權(quán)為新企業(yè)使用，還將應(yīng)屬原企業(yè)的損失列入新企業(yè)核銷，以此少計利潤，少計所得稅，故而發(fā)生這些矛盾和反�，F(xiàn)象。

　　幾點(diǎn)體會

　　1.會計師事務(wù)所對疑難或風(fēng)險較大的審計項目，必須委派具有相應(yīng)專業(yè)勝任能力和專業(yè)判斷能力的人員實(shí)施審計工作。

　　2.對每一個審計項目，必須制定并實(shí)施相應(yīng)的審計程序，以避免或減少審計風(fēng)險，必要時要追加審計，同時要加強(qiáng)內(nèi)部復(fù)核。

　　3.審計人員必須以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，對發(fā)現(xiàn)的反�，F(xiàn)象或疑點(diǎn)，認(rèn)真細(xì)致地查證或解疑，確保審計結(jié)論的準(zhǔn)確性。